徐仲锋律师通过听证使税务处罚决定撤销

 2021-09-28

徐仲锋律师通过听证使税务处罚决定撤销

浩天信和（深圳）律师事务所徐仲锋律师

接受纳税人委托进行税务行政处罚听证使税务处罚决定撤销

北京市浩天信和（深圳）律师事务所徐仲锋律师

（首发新闻.中国／唐军首发）

某市某公司（以下简称“申请人”），销售散装水泥。2018年3月2日，某市国家税务局第四稽查局向申请人发出《税务行政处罚事项告知书》[四稽罚告〔2018）97号]，认定2013年9月至12月期间，申请人开具与实际经营业务不符的增值税专用发票（涉及的增值税专用发票14份，金额合计1383846.10元，税额合计235253.90元，价税合计1619100.00元）给A公司的行为，违反了《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条第一款、第二款第（一）项的规定，属虚开增值税专用发票。根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十七条规定，我局拟对你公司虚开发票行为处10万元罚款。

2018年12月28日，某市国家税务局第三稽查局向申请人发出《税务行政处罚事项告知书》[三稽罚告〔2018）877号]，根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条第一款、第二款第（一）项规定，认定你公司2013年10月21日、10月23日开具给A公司的39份增值税专用发票（发票金额合计3,650,001.63元，税额合计620,500.37元，价税合计4,270,502.00元）为虚开发票，根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十七条规定，对你公司虚开增值税专用发票行为处10万元罚款。

申请人委托徐仲锋律师，在规定期间内提交了听证申请和阅卷申请，在听证之前到税务机关阅看并复印了相关证据材料。税务机关于2019年1月22日举行了听证会，徐仲锋律师参加，并现场发表了听证申辩意见。

2020年1月17日，某市国家税务局第三稽查局向申请人发出《税务稽查结论》[三稽结〔2020）6号]，经对申请人2013年9月1日至2013年12月31日期间的发票开具情况进行了检查，未发现税收违法问题。

附：徐仲锋律师现场发表的《听证申辩意见书》

听证申辩意见书

尊敬的国家税务总局某市税务局第三稽查局各位领导：

非常感谢税务机关给申请人今天这个听证的机会！作为申请人的代理人，我代表申请人感谢税务机关多年来对申请人财务和税务方面的关心、帮助和监督！正是在包括税务机关在内的各级政府部门的服务和监督下，申请人才能够合法合规经营，迅速发展壮大。回到今天的听证，申请人认为，税务机关对申请人“虚开增值税发票”的认定，与申请人的实际经营行为不符。我们申请听证的目的，就是为了有机会与税务机关的领导及经办人，进行面对面的沟通交流，反应申请人的实际情况，提出申请人的申辩意见，协助税务机关依法行政。我们申请听证的原则，是对事不对人。如果因此给各位增加了麻烦，或有不当之处，我们表示歉意，并且敬请谅解！

《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号）听证一案，北京市浩天信和（深圳）律师事务所依法接受听证申请人的委托，指派徐仲锋律师代理申请人参与本案听证活动，代理人结合本案事实和相关法律法规，发表以下申辩意见，供听证会参考。

代理人认为，经过向申请人调查了解，以及在税务机关阅卷的情况，根据本案事实及法律法规的规定，《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号），认定申请人“虚开增值税专用发票”，没有事实和法律依据，适用法律不当，而且程序有违规违法之处，申请人的行为不构成虚开增值税专用发票，依法不能予以处罚。具体事实与理由如下：

一、认定申请人属于“虚开增值税专用发票”，没有事实和法律依据。

《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号）认定：“你公司将从C公司采购的同一批水泥货物以多次循环兜圈方式形式上销售给关联的A公司，A公司形式上销售给关联的B公司，B公司形式上销售给关联的申请人公司的业务，经检查核实属于虚构的‘兜圈’业务，不具备交易的真实性。你公司2013年10月相互之间所开具的涉及17201.11吨甲品牌水泥的39份增值税专用发票（发票代码……，发票号码……，金额合计3650001.63元，税额合计620500.37元，价税合计4270502.00，详细虚开发票清单详见“申请人公司虚开增值税发票清单”），属于没有真实生产经营业务情况下的“环开发票”行为。”

《税务稽查工作底稿》认定：“综合金税工程函调情况，申请人公司陈述申辩材料以及原案调查核实情况，我科核实确认：申请人公司、A公司、B公司三者属个人钱某所控制的关联企业，钱某控制上述三家公司，以申请人公司向C公司采购甲品牌水泥9238.89吨为源头，取得C公司开具的增值税专用发票抵扣进项税额，相应水泥实物从C公司直接运至位于某市混凝土搅拌站，某市混凝土搅拌站在收到相应水泥货物后当即生产领用，生产成混凝土并销售，申请人与关联公司A公司、B公司直接分别签订甲品牌水泥购销合同，将申请人从C公司所采购的9238.89吨形式上销售给A公司，A公司再销售给B公司，B公司再销售给回申请人，同一批次水泥货物采取如此循环方式‘兜圈’销售，并由申请人共开具甲品牌水泥26440吨的增值税专用发票给A公司，A公司共开具甲品牌水泥17201.11吨的增值税专用发票给B公司，B公司共开具甲品牌水泥17201.11吨的增值税专用发票给申请人，并最终由A公司将9238.89吨甲品牌水泥发票开具给D公司，由D公司销售甲品牌水泥给某市混凝土搅拌站”。“申请人将以上从C公司采购的同一批水泥货物以多次循环兜圈方式形式上销售给关联的A公司，A公司形式上销售给关联的B公司，B公司再形式上销售给关联的申请人的业务，经检查核实属于虚构的‘兜圈’业务，不具备交易真实性，其相互之间所开具的涉及17201.11吨甲品牌水泥的增值税专用发票属于没有真实生产经营业务情况下的‘环开发票’行为”。上述认定没有事实依据。其表现在：

（一）没有证据证明，申请人将从C公司采购的同一批水泥货物销售给A公司，A公司销售给B公司，B公司销售给申请人。

现有证据，除了申请人的陈述之外，没有其他任何的销售或运输及出入库票据、笔录等证据，特别是作为与申请人签订43400水泥货物采购合同供货方的C公司，除提供除发票外，还以其销售部的名义，于2014年6月24日提交《证明》显示：“申请人公司于2013年9月17日购PO.42.5R散装水泥2222.22吨，2013年9月28日购PO.42.5R散装水泥2083.33吨，2013年10月6日购PO.42.5R散装水泥3333.33吨，于2013年10月18日拉完。”该证明的主体为公司销售部，并非独立法人，而是法人的内设部门，依法不具备对外出具证明的主体资格，其证明不具备合法性，没有证明相关事实的效力。而且，该证明并无相应的水泥出库单、过磅单、运输单等证据印证其真实性；同时，该证明所述申请人购进水泥的数量，与申请人和C公司采购合同约定的数量不符，也与税务机关认定的数量不一致，不能证明申请人没有全面履行于2013年9月16日与C公司签订的采购43400吨水泥的合同，只采购9238.89吨水泥，而没有采购包括17201.11吨在内的其余甲品牌水泥的事实。

 (二)没有证据证明，申请人销售水泥货物给A公司，A公司销售水泥货物给B公司，B公司销售水泥货物给申请人的业务，均属于“形式上”销售，不具备交易的真实性。

第一、没有证据否定申请人与上述交易各方之间买卖水泥业务的真实性。现有证据可以证明，申请人与各方之间对买卖涉案水泥产品，均在当时签订了书面买卖合同，约定了买卖水泥的数量、价格、付款方式等主要条款。各方也是按照买卖合同约定履行，履行买卖合同的记录完整，其中包括通过银行汇票、银行转账等方式支付货款，收取货款的记录，以及开具发票的记录。税务机关就申请人与A公司、B公司以外的公司签订的水泥买卖合同，专门进行了函调，包括甲市、乙市、丙市等地税务机关均回函，证明申请人与对方交易的真实性及纳税的合法性。税务机关并无相反的证据，否定前述申请人与A公司、B公司水泥买卖合同签订及履行的真实性。

第二，没有证据证明，除9238.89吨水泥外，其余水泥货物无实际交付货物的行为。各方在交易时，水泥处于运输过程中。根据《合同法》第144条规定：“出卖人出卖交由承运人运输的在途标的物，除当事人另有约定的以外，毁损、灭失的风险自合同成立时起由买受人承担。”该法律条文明确告诉我们两点：一是，法律允许买卖由承运人运输在途的货物，二是，如当事人无约定或约定不明，买卖运输在途货物的合同成立时，就视同货物交付给买方，货物的风险也同时转移给买方。因此，本案交易的水泥，虽然最终交货地是某市搅拌站，但是，在运输途中的交易，并不一定需要到某市搅拌站才算交货，而且各方按照运输途中货物交易的规定及惯例，已经以交易合同成立时即完成运输途中货物交付的行为，变更了原合同关于交货地点为某市搅拌站的约定。根据《合同法》的前述规定，只要申请人、A公司、B公司相互之间买卖合同成立，就视同完成了货物的交付。

第三、现有证据不能否定，申请人与A公司、B公司水泥买卖合同签订及履行完成时，各方对其销售的水泥具有合法的所有权，并且在合同履行过程中，买卖的水泥没有加工成为混凝土的事实。申请人于2013年9月16日与C公司签订43400吨水泥采购合同，于2013年9月13日与A公司签订43400吨水泥销售合同，A公司于2013年9月18日与B公司签订43400吨水泥销售合同，申请人于2013年9月18日与B公司签订43400吨水泥采购合同，这些合同的签订、履行，都是在交易水泥全部运输到某市搅拌站之前完成的。也就是说，在申请人与A公司、B公司水泥买卖合同签订及履行完成时，各方对其销售的水泥具有合法的所有权，且在合同履行过程中，买卖的水泥并没有加工成为混凝土。各方销售的水泥，均拥有合法所有权，并且全部是运输途中真实存在的水泥，不属于“形式上”销售，而是有真实产品的交易。目前税务机关的证据，不能否定该事实。

第四、申请人与各方的交易，不存在《合同法》第五十二条规定的无效情形。《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号）也承认，申请人“所开具的增值税专用发票已申报纳税且未造成税款损失”。

（三）认定申请人“兜圈”交易属于“环开发票”，而“环开发票”就是“虚开发票”，没有法律依据。

第一、“兜圈”交易是目前合法存在的经营模式，是供应链企业之间的交易习惯。特别是散装水泥行业，受特定运输工具及仓储条件的限制，各贸易商及搅拌站为最低限度的降低成本，通常采取的是指定上游厂家以最短路线运输至搅拌站，运输车队将水泥运输至搅拌站后由搅拌站过地磅后直接签收过磅单，而不必经过所有交易的贸易商的办公地址，中间各贸易商则按月进行对账，按合同约定到期付款即可。散装水泥这种多方可以参与交易的模式，在这种供应链交易过程中，各交易商并不需要增加仓储及运输成本，还可以分享利润。申请人与C公司、A公司、B公司、D公司、某市搅拌站的水泥买卖合同，就是属于此类型，而且交易过程中，货物流、资金流、发票流相互一致。而且，税务机关认定的“兜圈”销售，并不违法，税务机关既承认申请人“兜圈”销售，等于认定了申请人作为纳税人产生了销售行为，纳税义务成立，申请人开具发票履行纳税义务，是守法经营行为。如果不开发票，不纳税，是否会认定申请人逃避纳税义务？

第二、《合同法》第一百三十条规定，买卖合同是出卖人转移标的物的所有权于买受人，买受人支付价款的合同。第一百三十二条规定，出卖的标的物，应当属于出卖人所有或者出卖人有权处分。 法律、行政法规禁止或者限制转让的标的物，依照其规定。

由此可见，在买卖合同法律关系中，法律只要求交易标的和交易主体合法。法律法规并没有规定，自己卖出去的东西不能再买回来，也没有规定同一个东西不能多次买卖，更没有规定同一个东西买卖的次数。同时，法律、法规也没有授权税务部门对此予以认定、干涉，更没有授权税务部门对此进行处罚。

首先，各方交易的主体合法。本案交易涉及六方，即申请人、C公司、A公司、B公司、D公司、某市搅拌站，该六个主体在交易时都是合法注册，持续经营中的企业，而且其经营范围都包括买卖水泥产品在内。

其次，交易标的物合法。各方交易的标的物是水泥，这是可以合法流通并使用的普通商品，并非特许经营商品，更不是禁止流通使用的物品。

再次，本案的交易行为合法。各方对其买卖的水泥都具有合法的所有权，不存在无权处分或越权处分的情形。至于交易的水泥买卖几次，这是交易主体之间自己决定的事项，如前所述，法律、法规也没有明文禁止商品买卖的次数。《最高人民法院关于审理买卖合同纠纷案件适用法律问题的解释》（法释〔2012〕7号）, 第九条规定：“出卖人就同一普通动产订立多重买卖合同，在买卖合同均有效的情况下，买受人均要求实际履行合同的，应当按照以下情形分别处理：(一)先行受领交付的买受人请求确认所有权已经转移的，人民法院应予支持;(二)均未受领交付，先行支付价款的买受人请求出卖人履行交付标的物等合同义务的，人民法院应予支持;(三)均未受领交付，也未支付价款，依法成立在先合同的买受人请求出卖人履行交付标的物等合同义务的，人民法院应予支持。”该司法解释明确告诉我们，法律并不禁止一物多卖，即俗称“一女二嫁”，更不禁止一物多次买卖。、   

第三、根据国家税务总局办公厅2014年07月08日发布的“关于《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》的解读”，纳税人对外开具的销售货物的增值税专用发票，纳税人应当拥有货物的所有权，包括以直接购买方式取得货物的所有权，也包括“先卖后买”方式取得货物的所有权。所谓“先卖后买”，是指纳税人将货物销售给下家在前，从上家购买货物在后。由此可见，申请人与各方交易甲品牌水泥的行为都是合法的、真实的、有效的。

第四、申请人与各方的交易行为不属于“环开发票”，“环开发票”也不是法律概念，更加没有法律规定“环开发票”等于“虚开发票”。从理论上，“环开发票”在没有真实商品交易的情形下，通过两方或者多方之间对开、环开金额相等或相近的增值税专用发票，以虚增营业额的情形。而申请人与各方之间的交易，均有合法的真实的货物买卖行为发生，而且交易过程中价格不同，货款金额不同，不属于“环开发票”。同时，在税收征管法律法规中，没有任何关于“环开发票”的规定，更没有规定“环开发票”等于“虚开发票”。

（四）现有证据不能证明钱某是申请人及B公司的实际控制人，更没有证据证明申请人与A公司、B公司属于关联方，相互之间的交易属于关联交易。

第一、根据《公司法》第三十一条、第三十二条的规定，股东出资后，公司应当向其签发出资证明书，并置备股东名册，记载于股东名册的股东，才能行使股东权利。现有证据证明，申请人的股东2013年9月3日至2017年2月15日期间为刘某某和赵某某，2017年2月15日之后是李某某和赵某某，申请人登记注册资料中并无其他人包括钱某在内是股东的记载。由此可见，钱某在申请人公司中并不享受任何股东的权利，也不承担股东的义务。

第二、根据申请人的登记注册资料，申请人的法定代表人2013年9月3日至2017年2月15日期间为刘某某，2017年2月15日之后是赵某某。钱某既不是申请人的股东，也不是申请人的法定代表人，更没有委托任何人代其持有申请人股份的证据，谈何对申请人实际控制？

第三、赵某某在笔录和其代表申请人提交的文件中，称申请人的实际控制人是钱某，这是单方陈述，没有相关的证据证明，钱某本人也没有确认，不足为证。

第四、没有证据证明申请人与A公司、B公司属于关联方，相互之间的交易属于关联交易。

首先、正如钱某于2014年5月19日在某区国税局稽查局做的第一次笔录，以及于2017年4月27日在某市国家税务局第四稽查局做的第二次笔录所述：公司成立至今，我一直是A公司的股东及法定代表人，全面负责公司的经营管理。B公司的法定代表人张某某是我的三姨，我在B公司没有股份，但该公司的业务是我介绍和安排的，业务上A公司是B公司的上游公司。申请人的法定代表人刘某某是我弟媳妇，业务都是我介绍和安排的，但与水泥厂的联系是他们公司自己联系的，这三家公司在业务上是上下游关系。全部发票的流转是有真实的货物交易，A公司不仅仅开票给D公司，也开票给其他的搅拌站或公司，B公司和申请人是我亲戚的公司，这种交易模式是为了让他们赚点钱，每吨加价2元销售，这样他们公司就会有利润。

钱某的陈述，已经清楚表明，申请人与A公司、B公司不是关联关系，相互之间的交易不属于关联交易。如果认为让交易对方赚点钱的交易，就是关联交易，那么，就只有让交易对方亏本的交易才不是关联交易，这显然是荒唐可笑的。

其次、法律并不禁止关联交易，更没有规定关联交易就是属于“形式上”交易，不具备交易的真实性。至于申请人与A公司、B公司是否属于关联关系，相互之间的交易属于关联交易，这是属于公司法及证券法调整的法律关系，不属于行政法律关系，与本次行政处罚无关。

二、适用法律不当。

（一）、适用《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定不当。

《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定原文为：“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。

任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”

如前所述，申请人为交易对方开具的发票，均有合同依据、货物流转依据、收款依据等，而且严格按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。交易的货物流、资金流、发票流一致，没有违反该规定。

（二）、申请人开具的是增值税专用发票，应当适用《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定，不能适用《中华人民共和国发票管理办法》第二十二条规定。

《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定：“增值税纳税义务发生时间：（一）发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。（二）进口货物，为报关进口的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。”

申请人按照《中华人民共和国增值税暂行条例》第十九条规定，在发生应税销售行为，并且收到货款的同时，开具相应的增值税专用发票，完全合法合规。

对增值税专用发票，国务院已经颁布实施了《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令[1993]第134号，2017年10月30日，国务院第191次常务会议通过《国务院关于废止〈中华人民共和国营业税暂行条例〉和修改〈中华人民共和国增值税暂行条例〉的决定》。11月19日，中华人民共和国国务院令第691号公布），属于行政法规。而《中华人民共和国发票管理办法》（1993年12月23日财政部令[1993]第6号发布，2010年12月8日，国务院第136次常务会议通过修改《国务院关于修改〈中华人民共和国发票管理办法〉的决定》。12月20日，中华人民共和国国务院令第587号公布），属于财政部的部门规章，其效力低于《中华人民共和国增值税暂行条例》；同时，《中华人民共和国增值税暂行条例》是专门针对增值税专用发票的特别法，而《中华人民共和国发票管理办法》属于针对全部发票的一般法，按照《立法法》第八十八条规定：“法律的效力高于行政法规、地方性法规、规章。 行政法规的效力高于地方性法规、规章。”第九十二条规定：“同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章，特别规定与一般规定不一致的，适用特别规定；新的规定与旧的规定不一致的，适用新的规定。”

由此可见，对申请人开具发票的行为，应当适用《中华人民共和国增值税暂行条例》，而不能够适用《中华人民共和国发票管理办法》。

（三）、参照《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号）规定，以及国家税务总局办公厅对该公告的解读，申请人的行为不属于虚开增值税专用发票。

该公告明确规定：纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：一、纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；二、纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；三、纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

申请人所开具的发票，完全符合公告规定的三个条件，一是向受票方纳税人销售了货物；二是向受票方纳税人收取了所销售货物的款项；三是向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物相符，且该增值税专用发票是申请人合法取得、并以自己名义开具的。

按照该公告，纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票；而申请人没有通过虚增增值税进项税额偷逃税款的行为，又完全符合规定的条件，更加不属于对外虚开增值税专用发票。

（四）、国家税务总局稽查局所印发的《虚开发票案件查处工作指引》，对外没有约束力，不能作为认定本案事实的依据。

第一、按照《行政处罚法》第十二条规定：“国务院部、委员会制定的规章可以在法律、行政法规规定的给予行政处罚的行为、种类和幅度的范围内作出具体规定。”该《虚开发票案件查处工作指引》属于内部指引，既不是部门规章，也不是规范性文件，更未公开，对外没有约束力。根据《行政处罚法》第四条第二款规定：“对违法行为给予行政处罚的规定必须公布；未经公布的，不得作为行政处罚的依据”。因此，该《虚开发票案件查处工作指引》不能作为行政处罚过程中认定事实的依据。

第二、《虚开发票案件查处工作指引》第一章概述（四）其他类型（特殊虚开）所述行为特征，完全与申请人的开票事实不符。

首先、根据该章节所述，特殊虚开主要是关联公司没有真实经营业务循环开具发票（简称“环开”，如图1-6所示）。申请人开具的发票，是有真实货物交易的，不属于该章节所述的“环开”。

其次，如前所述，申请人与A公司、B公司不是关联关系，相互之间的交易不属于关联交易。这一点，也与该章节所述“环开”的特征不符。

再次，该章节图1-6所示的“循环虚开发票流程”，显示的是主体企业A与其他关联方B、C、D四方，形成一个闭环，既无真实业务交易，也没有进口即四方之外的供应商和出口即四方之外的用户。但是，申请人与A公司、B公司相互之间的开票，是建立在真实货物交易的基础上，除申请人与A公司、B公司之外，还有进口即供应商陕西药王山水泥厂，同时还有出口即下游方C公司和用户某市搅拌站。显然，申请人的开票行为，与该章节图1-6所示的“循环虚开发票流程”，完全不符，有着根本的区别。因此，申请人与A公司、B公司之间开具的发票，不属于该章节所述的“环开”。

三、调查及审理程序不合法不合规。

（一）、没有按照规定向被询问人送达《询问通知书》。根据国家税务总局印发的《税务稽查工作规程》（国税发〔2009〕157号，2010年1月1日起执行）第二十七条规定，询问应当由两名以上检查人员实施。除在被查对象生产、经营场所询问外，应当向被询问人送达《询问通知书》。税务机关在对本案的检查和调查过程中，特别是对赵某某、刘某某、齐某某、钱某等人做询问调查笔录，没有按照规定向被询问人送达《询问通知书》，属于违法取证。

（二）、检查时间严重超期。根据国家税务总局印发的《税务稽查工作规程》（国税发〔2009〕157号，2010年1月1日起执行）第二十二条规定：“检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。”对申请人的检查，早于2014年5月19日就已经开始，却到2018年12月21日才结束，时间长达四年六个月。即1643日，如此长的检查时间，就算经过稽查局局长批准，按照60日的周期，需要批准27次，每年需要批准6次。无论是否经过批准延期，都已经严重超过规定的60日调查期限了。

（三）、审理时间严重超期。根据国家税务总局印发的《税务案件调查取证与处罚决定分开制度实施办法（试行）》（国税发〔1996〕190号，1996年10月1日起执行）第六条规定：“调查终结，调查机构应当制作调查报告，并及时将调查报告连同所有案卷材料移交审查机构。第九条规定，审查机构应在自收到调查机构移交案卷之日起十日内审查终结，制作审查报告，并连同案卷材料报送本级税务机关负责人审批。”第十一条规定：“审查机构应自收到本级税务机关负责人审批意见之日起三日内，根据不同情况分别制作以下处理决定书报送本级税务机关负责人签发：（一）有应受行政处罚的违法行为的，根据情节轻重及具体情况予以处罚，制作决定书；（二）违法行为轻微，依法可以不予行政处罚的，不予行政处罚，制作《不予行政处罚决定书》；（三）违法事实不能成立的，不得予以行政处罚，制作决定书；（四）违法行为已构成犯罪的，移送司法机关，制作决定书。”

根据国家税务总局印发的《税务稽查工作规程》（国税发〔2009〕157号，2010年1月1日起执行）第五十条规定：“审理部门接到检查部门移交的《税务稽查报告》及有关资料后，应当在15日内提出审理意见。但下列时间不计算在内：（一）检查人员补充调查的时间；（二）向上级机关请示或者向相关部门征询政策问题的时间。案情复杂确需延长审理时限的，经稽查局局长批准，可以适当延长。”

本案从2018年3月6日向申请人送达《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号），至今已经审理10个多月了，严重超过规定的审理或者作出行政处罚的期限。

（四）《补正或补充调查通知书》以及检查人员补充调查的时间不计算在审理期限内，没有法律法规依据。

第一、根据《行政处罚法》第四十三条规定：“听证结束后，行政机关依照本法第三十八条的规定，作出决定”。第三十八条规定：“调查终结，行政机关负责人应当对调查结果进行审查，根据不同情况，分别作出如下决定:（一）确有应受行政处罚的违法行为的，根据情节轻重及具体情况，作出行政处罚决定；（二）违法行为轻微，依法可以不予行政处罚的，不予行政处罚；（三）违法事实不能成立的，不得给予行政处罚；（四）违法行为已构成犯罪的，移送司法机关。”按照前述规定，调查终结（包括听证结束后，以及申请听证期满之后当事人未依法申请听证），行政机关负责人应当对调查结果进行审查，根据不同情况，分别作出决定。并没有明确授予行政机关在调查终结后，又补正或补充调查的权利。

第二、《税务稽查工作规程》第四十八条规定：“有下列情形之一的，审理部门可以将《税务稽查报告》及有关资料退回检查部门补正或者补充调查：（一）被查对象认定错误的；（二）税收违法事实不清、证据不足的；（三）不符合法定程序的；（四）税务文书不规范、不完整的；（五）其他需要退回补正或者补充调查的。”该规定因为违反《行政处罚法》第四十三条、第三十八条的规定，属于越权规定，不具备合法性。

首先、《行政诉讼法》第六十三条规定：“人民法院审理行政案件，以法律和行政法规、地方性法规为依据。地方性法规适用于本行政区域内发生的行政案件。人民法院审理民族自治地方的行政案件，并以该民族自治地方的自治条例和单行条例为依据。人民法院审理行政案件，参照规章。”

其次、《立法法》第八十八条规定：“法律的效力高于行政法规、地方性法规、规章。 行政法规的效力高于地方性法规、规章。”

再次、根据2018年6月15日发布的《国家税务总局关于修改部分税收规范性文件的公告》（国家税务总局公告2018年第31号），《税务稽查工作规程》属于国家税务总局制定的规范性文件，其效力低于规章，其规定的内容不能违反《行政诉讼法》、《立法法》等法律的规定。否则，就不具备合法性。因此，《税务稽查工作规程》第四十八条关于审理部门可以将《税务稽查报告》及有关资料退回检查部门补正或者补充调查的规定，以及第五十条关于检查人员补充调查的时间不计算在15日审理期限内的规定，因为直接违反了《行政处罚法》第四十三条、第三十八条规定，属于越权规定，不具备合法性。

（五）、2018年3月6日向申请人送达《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号）后，又进行补正或补充检查的行为违法，补正或补充调查获取的证据不能作为对申请人行政处罚的依据。

第一、2018年3月6日向申请人送达的《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号）认定申请人：“对于你公司与A公司、B公司之间的‘转圈’业务而多开具的6171.12吨水泥的增值税专用发票（涉及的增值税专用发票14份，发票代码4403131140，发票号码06861087-06861100，合计金额1383846.10元，税额合计235253.90元，价税合计1619100.00元），属于为他人开具与实际经营业务情况不符的发票的违法行为，属虚开增值税专用发票”。

第二、进行补正或补充检查后，于2019年1月3日向申请人重新送达的《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（某税三稽罚告（2018）877号）认定申请人：“你公司将从C公司采购的同一批水泥货物以多次循环兜圈方式形式上销售给关联的A公司，A公司形式上销售给关联的B公司，B公司形式上销售给关联的申请人的业务，经检查核实属于虚构的‘兜圈’业务，不具备交易的真实性。你公司2013年10月相互之间所开具的涉及17201.11吨水泥的39份增值税专用发票（发票代码……，发票号码……，金额合计3650001.63元，税额合计620500.37元，价税合计4270502.00元，详细虚开发票清单详见‘申请人公司虚开增值税发票清单’），属于没有真实生产经营业务情况下的“环开发票”行为，属虚开增值税专用发票”。

第三、对申请人同一“违法事实”，2018年12月28日《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告[2018]877号）的 “认定”，比2018年3月2日《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告[2018]97号）的 “认定”，更加“严重”。其中：“虚开”发票由14份增加到了39份，涉及水泥由6171.12吨增加到了17201.11吨，货款由1383846.10元增加到了3650001.63元，税额由235253.90元增加到了620500.37元，价税合计由1619100.00元增加到了4270502.00元；定性由“属于为他人开具与实际经营业务情况不符的发票的违法行为，属虚开增值税专用发票”，变更为“属于没有真实生产经营业务情况下的‘环开发票’行为，属虚开增值税专用发票”。显然，调查结束后取得的补充、加强原作出的拟处罚决定的证据，不仅对案件的事实认定发生很大的变化，加重了申请人涉嫌违法的情节及后果，变相加重了对申请人的处罚。更加重要的是，把申请人开具发票的行为定性由“为他人开具与实际经营业务情况不符的发票的违法行为”改变为“没有真实生产经营业务情况下的‘环开发票’行为”，不仅变相加重了对申请人的处罚，而且将对申请人上下游的交易对象的权利义务产生实质性影响。可能导致申请人上下游的交易对象面临“虚开增值税专用发票”，或者“接收虚开增值税专用发票”等违法后果。但是，申请人的上下游交易对象的注册地、开票行为发生地均不是第三稽查局的辖区，该认定不符合《行政处罚法》第二十条：“行政处罚由违法行为发生地的县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖。法律、行政法规另有规定的除外。”的管辖规定，涉嫌越权、滥权。因此，该行政行为违反了《行政处罚法》第四十三条、第三十八条规定，以及第三十二条一款规定：“当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。行政机关不得因当事人申辩而加重处罚”的规定。因此，这些调查结束后增加的证据和事实认定不合法，不能作为对申请人处罚的依据。

（六）、2019年1月3日向申请人重新送达的《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号），程序违法。

第一、在2018年3月6日向申请人送达的《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号），是税务机关完成税务检查及证据资料收集之后并经内部审理后作出的，应当具有一定的证据支撑，且已对纳税人的权利义务产生实质性影响。如果该告知书作出后，纳税人经过陈述、申辩、听证等救济途径使得税务机关认识到该告知书所依据的事实尚不清楚、证据尚不充分的，应当依法作出不予处罚的决定。假如法律规定了税务机关实施补充调查的权利，但是，由于之前作出的处罚事项告知书已经不存在充分的事实和证据支撑，税务机关应当对其依法予以撤销，方可启动补充调查程序，待税务机关充分调查与收集证据资料之后，可以重新作出新的税务行政处罚事项告知书。在本案中，《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号）已在听证申请期限和申请人陈述、申辩期限届满后，完成了其使命。由于稽查局在此后实施了补充调查和收集证据资料，这就导致《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号）已经无法发挥其依法告知申请人行政处罚决定的事实、理由及依据的法律功能。依法应当予以撤销。但是，稽查局并没有撤销其所作出的《某市国家税务局第四稽查局税务行政处罚事项告知书》（四稽罚告（2018）97号），便进行了补充调查，后又发出《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号），违反了法定程序。

第二、根据《行政处罚法》第四十三条、第三十八条规定，以及第三十二条一款规定，听证结束应当视为行政处罚调查终结，行政机关不能针对通过在听证程序中当事人提出的陈述和申辩意见而发现的证据不充分进行补充调查。行政处罚案件听证制度的立法本意是，在行政机关作出较大的行政处罚决定之前，通过召开听证会的形式，充分听取当事人的陈述和申辩意见，并认真进行复核。对于当事人提出的陈述和申辩意见成立的，行政机关应当予以采纳。如果允许行政机关运用听证程序来发现和完善自己的不足，进而为将要作出的行政处罚决定提供支持，就完全伟背了行政处罚案件听证制度的立法本意，也不符合《行政处罚法》的立法目的。行政处罚程序的听证不同于行政许可程序的听证，行政处罚程序的听证是依申请而非依职权，在行政处罚程序中，当事人没有要求举行听证，行政机关不能主动举行听证。这就决定了行政处罚的听证不是调查程序，而是在调查终结后处罚决定作出之前的听取意见程序。因此，补充调查取得的新证据不能通过再次举行听证会进行举证和质证，从而成为认定事实的依据。

四、本案另外两个交易主体，A公司、B公司（已经更名为‘某市新丽鑫商品混凝土有限公司’）与本案有交易的开具发票的行为，经过某市税务部门调查，认定该行为不属于税收违法。

第一、2018年3月30日，某市国家税务局第三稽查局作出(三稽处[2018]191号 )《税务处理决定书》，认定A公司违法事实为：“你公司向D公司销售5416.17吨甲品牌水泥，货物于2013年9月28日至2013年10月21日分别送达D公司指定的某市混凝土有限公司。你公司未在规定的所属期确认增值税收入并办理增值税纳税申报，违反了《中华人民共和国税收征收管理法》第二十五条第一款、第三十一条第一款的规定，造成2013年10月少缴增值税190463.08元。你公司2015年7月开具了上述货物的发票并办理了增值税纳税申报。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定，追缴你公司2013年10月少缴的190463.08元增值税滞纳金60948.19元。”

第二、2018年4月26日，某市国家税务局第三稽查局作出(三稽结[2018]41号 )《税务稽查结论》，确认某市新丽鑫商品混凝土有限公司（更名前的‘B公司’）以下事实：“针对B公司和A公司现有的证据资料以及该公司反映申请人、B公司于A公司之间的甲品牌水泥业务往来都是通过签订贸易合同并有资金结转的方式确认贸易的成立并开具增值税专用发票，故没有证据定性B公司与A公司之间、B公司与申请人之间关于甲品牌水泥的往来业务而开具的增值税专用发票为接收虚开增值税专用发票、虚开增值税专用发票，故该案件无问题结案。情况的检查，未发现税收违法问题”。

第三、面对申请人及A公司、B公司之间同样的交易活动，同样的事实、同样是某市的税务机关、同样的税收征管法律法规管辖，A公司、B公司已经由税务机关认定为不属于“接收虚开增值税专用发票、虚开增值税专用发票”的违法行为。但是，第三稽查局却在此后，认定申请人的行为属于“虚开增值税专用发票”。这显然是选择性执法，或者是采用双重标准，违反了《行政处罚法》第四条规定：“行政处罚遵循公正、公开的原则。设定和实施行政处罚必须以事实为依据，与违法行为的事实、性质、情节以及社会危害程度相当。”

五、按照最高人民法院、最高人民检察院、公安部、司法部等要求严防执法扰企，对于民企一般违法行为要以教育为主，对民营企业家及其财产慎抓慎封慎罚的要求，为保护申请人正常的生产经营，税务机关必须在第一时间依法纠错，依法撤销对申请人没有事实和法律依据的错误行政处罚告知书。

综上所述，根据《中华人民共和国行政处罚法》第三条第二款规定：“没有法定依据或者不遵守法定程序的，行政处罚无效。”第五条规定：“实施行政处罚，纠正违法行为，应当坚持处罚与教育相结合，教育公民、法人或者其他组织自觉守法。”本案中，认定申请人“虚开增值税专用发票”，没有事实和法律依据，适用法律不当，而且程序违规违法，《国家税务总局某市税务局第三稽查局税务行政处罚事项告知书》（三稽罚告（2018）877号），还存在不可逆转的程序性错误，申请人的行为不构成虚开增值税专用发票，依法不能予以处罚。因此，恳请听证会根据相关法律规定，慎之又慎地处理本案，重新认定本案的事实，准确适用法律法规，本着对于民企一般违法行为要以教育为主，对民营企业家及其财产慎抓慎封慎罚的原则，不对申请人予以行政处罚；同时，希望税务机关对申请人的财务、税务继续依法进行监督服务，及时纠正申请人存在的问题，让申请人更加规范经营，更加稳健的发展。代理人和申请人，再次对今天参加听证的各位领导和税务工作人员，表示衷心的感谢！